Werthaltigkeitsprüfung (Impairment Testing)

IAS 36 — Kernregel

Ein Vermögenswert ist werthaltig beeinträchtigt, wenn sein Buchwert seinen erzielbaren Betrag übersteigt (IAS 36.8). Am Ende jedes Berichtszeitraums müssen Sie beurteilen, ob Anzeichen für eine Wertbeeinträchtigung vorhanden sind – und falls ja, sind Sie verpflichtet, den erzielbaren Betrag zu schätzen. Bei bestimmten Vermögenswerten ist die jährliche Prüfung obligatorisch, unabhängig davon, ob ein Indikator vorhanden ist (IAS 36.10). Wenn ein Wertbeeinträchtigungsverlust bestätigt wird, muss dieser sofort in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasst werden, es sei denn, der Vermögenswert wird mit einem neubewerteten Betrag angesetzt (IAS 36.60).

Wie IAS 36 Funktioniert

Schritt 1 — Indikatoren identifizieren

Beurteilen Sie die Wertbeeinträchtigungsindikatoren an jedem Bilanzstichtag. IAS 36.12 legt eine Mindestliste externer und interner Quellen fest, die zu berücksichtigen sind:

• Externe Indikatoren: erheblicher Rückgang des Marktwertes, nachteilige Veränderungen des technologischen, marktlichen, rechtlichen oder wirtschaftlichen Umfelds oder Steigerungen der Marktzinssätze
• Interne Indikatoren: Anzeichen für physische Beschädigungen oder Überalterung, Pläne zur Umstrukturierung oder zum Verkauf eines Vermögenswerts oder schlechtere als erwartete Cashflows oder Betriebsergebnisse aus internem Reporting (IAS 36.14)
• Weitere nicht auf der Liste aufgeführte Indikatoren können ebenfalls die Notwendigkeit auslösen, den erzielbaren Betrag zu schätzen – die Liste ist ausdrücklich nicht abschließend (IAS 36.13)

Auch wenn letztendlich kein Wertbeeinträchtigungsverlust entsteht, kann ein Indikator die Notwendigkeit signalisieren, die verbleibende Nutzungsdauer, die Abschreibungsmethode oder den Restwert des Vermögenswerts zu überprüfen und zu überarbeiten (IAS 36.17).

Schritt 2 — Die Bewertungseinheit bestimmen

Der erzielbare Betrag wird zunächst für den einzelnen Vermögenswert beurteilt. Wenn ein Vermögenswert Cashflows generiert, die nicht weitgehend unabhängig von anderen Vermögenswerten sind, wird die Prüfung auf die zahlungsmittelgenerierende Einheit (CGU) ausgedehnt – die kleinste identifizierbare Gruppe von Vermögenswerten, die unabhängige Cashflows generiert (IAS 36.22).

• Identifizieren Sie CGU-Grenzen konsistent von Periode zu Periode
• Konzernvermögenswerte, die keine unabhängigen Cashflows generieren, müssen für Prüfungszwecke auf angemessener und konsistenter Basis den CGUs zugeordnet werden (IAS 36.102)
• Geschäftswert, der bei einer Unternehmenszusammenfassung erworben wurde, muss der CGU oder Gruppe von CGUs zugeordnet werden, von deren Synergien aus der Zusammenfassung erwartet wird, dass sie davon profitieren

Schritt 3 — Den erzielbaren Betrag ermitteln

Der erzielbare Betrag ist der höhere Betrag aus dem valore equo abzüglich Veräußerungskosten (FVLCD) und dem Nutzungswert (VIU) (IAS 36.18). Sie müssen nicht beide Beträge berechnen – wenn einer der beiden Beträge bereits den Buchwert übersteigt, ist der Vermögenswert nicht werthaltig beeinträchtigt und keine weitere Berechnung ist erforderlich (IAS 36.19).

Für den Nutzungswert umfasst die Berechnung:

• Die Schätzung zukünftiger Cashein- und -ausflüsse aus der fortgesetzten Nutzung und der endgültigen Veräußerung (IAS 36.31)
• Die Grundlage von Prognosen auf angemessenen und nachweisbaren Annahmen unter Verwendung der neuesten genehmigten Budgets oder Prognosen, die in der Regel nicht mehr als fünf Jahre abdecken (IAS 36.33)
• Die Anwendung eines angemessenen Diskontierungssatzes vor Steuern, der aktuelle Marktbewertungen des Zeitwertes des Geldes und vermögensspezifischer Risiken widerspiegelt (IAS 36.30)

Schritt 4 — Alle Wertbeeinträchtigungsverluste erfassen

Vergleichen Sie den Buchwert mit dem erzielbaren Betrag. Wenn der Buchwert den erzielbaren Betrag übersteigt, ist die Differenz ein Wertbeeinträchtigungsverlust. Erfassen Sie diesen sofort in der Gewinn- und Verlustrechnung, es sei denn, der Vermögenswert wird mit einem neubewerteten Betrag angesetzt, in welchem Fall er als Neubewertungsrückgang behandelt wird (IAS 36.60). Beachten Sie, dass ein Unternehmen keine Rückstellung für einen Wertbeeinträchtigungsverlust über den Buchwert des Vermögenswerts hinaus erfassen darf, es sei denn, ein anderer Standard sieht dies ausdrücklich vor (IAS 36.62).

IAS 36 — Häufige Fehler

• Obligatorische jährliche Prüfungen auslassen. Geschäftswert und immaterielle Vermögenswerte mit unbegrenzter Nutzungsdauer erfordern eine jährliche Wertbeeinträchtigungsprüfung, unabhängig davon, ob Indikatoren vorhanden sind. Für CGUs mit Geschäftswert muss die Prüfung zum gleichen Zeitpunkt jedes Jahr durchgeführt werden (IAS 36.90).
• Falsche Reihenfolge bei Geschäftswert. Wenn eine CGU sowohl Geschäftswert als auch andere Vermögenswerte hält, prüfen Sie zunächst einzelne Vermögenswerte in der CGU, erfassen Sie eventuell auftretende Verluste für diese Vermögenswerte und testen Sie erst dann die CGU als Ganzes (IAS 36.98).
• Latente Steuern vergessen. Sobald ein Wertbeeinträchtigungsverlust erfasst ist und der Buchwert überarbeitet wird, müssen alle damit verbundenen latenten Steueransprüche oder -verbindlichkeiten durch den Vergleich des überarbeiteten Buchwerts mit der Steuerbasis des Vermögenswerts neu berechnet werden (IAS 36.64).
• Umkehrungsanforderungen übersehen. Beurteilen Sie an jedem Bilanzstichtag, ob in früheren Perioden erfasste Wertbeeinträchtigungsverluste für Vermögenswerte außer Geschäftswert möglicherweise rückgängig gemacht wurden – eine Umkehrung von Geschäftswertbeeinträchtigungen ist nicht zulässig (IAS 36.110).

Wichtige Absätze zum Merken

• IAS 36.8 — Kerndefinition: Ein Vermögenswert ist werthaltig beeinträchtigt, wenn der Buchwert den erzielbaren Betrag übersteigt
• IAS 36.18 — Erzielbarer Betrag definiert als der höhere Betrag aus FVLCD und Nutzungswert
• IAS 36.31 — Die zwei erforderlichen Schritte zur Schätzung des Nutzungswerts: Cashflow-Schätzung und Diskontierung
• IAS 36.60 — Erfassungsregel: Wertbeeinträchtigungsverluste gehen in die Gewinn- und Verlustrechnung, es sei denn, der Vermögenswert wird neubewertetet
• IAS 36.90 — Anforderung der jährlichen Wertbeeinträchtigungsprüfung für CGUs mit Geschäftswert unter Vergleich des Buchwerts einschließlich Geschäftswert mit dem erzielbaren Betrag
• IAS 36.110 — Verpflichtung, an jedem Bilanzstichtag zu beurteilen, ob in Vorperioden erfasste Wertbeeinträchtigungsverluste möglicherweise rückgängig gemacht wurden